Simon Clark
Rasmus Bejder Jensen
Et udviklingsprojekt kan være innovativt, kostbart og forretningsmæssigt banebrydende uden nødvendigvis at være forskning og udvikling i skattemæssig forstand. Forskellen kan have en betydelig økonomisk værdi.
De danske regler om forsøgs- og forskningsudgifter (herefter benævnt ”F&U”) kan give virksomheder væsentlige skattemæssige fordele. Reglerne er imidlertid ikke en generel støtteordning for enhver form for produktudvikling, digitalisering eller innovation. Den skattemæssige kvalifikation beror på en konkret vurdering af projektets tekniske eller videnskabelige indhold, og virksomheden skal kunne dokumentere både aktiviteternes karakter og de udgifter, der henføres til dem.
Det ses tydeligt, når Østre Landsrets dom i SKM2023.448.ØLR sammenholdes med Landsskatterettens nyere afgørelse i SKM2026.503.LSR. I landsretssagen fra 2023 fik virksomheden ikke medhold. I Landsskatteretssagen fra 2026 ændrede Landsskatteretten derimod Skattestyrelsens afgørelse og anerkendte, at udviklingen af en softwareplatform var omfattet af ligningslovens § 8 B.
De forskellige udfald kan ikke forklares med én enkelt forskel. I 2026-sagen forelå der dog et omfattende syn og skøn, som gav Landsskatteretten et teknisk grundlag for at bedømme platformens opbygning, nyhed og teknologiske fremskridt. I landsretssagen forelå der ikke syn og skøn, selv om virksomheden var blevet opfordret til at gennemføre det, og den tekniske dokumentation blev anset for utilstrækkelig.
| Kort fortalt Ligningslovens § 8 B kan give fradrag eller afskrivning for kvalificerende forsøgs- og forskningsudgifter. Ligningslovens § 8 X kan under nærmere betingelser give kontant udbetaling af skatteværdien af underskud, der stammer fra straksafskrevne F&U-udgifter. Begge ordninger forudsætter, at virksomheden kan løfte bevisbyrden. |
Udgifter til forsøgs- og forskningsvirksomhed i tilknytning til virksomhedens erhverv kan efter § 8 B enten fradrages i afholdelsesåret eller afskrives med lige store årlige beløb over afholdelsesåret og de følgende fire indkomstår. Efter de særlige regler kan kvalificerende udgifter desuden få en forhøjet fradragsværdi. De konkrete satser og lofter afhænger af indkomståret og bør altid kontrolleres i den gældende lovtekst.
Selskaber og personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed under virksomhedsordningen, kan under nærmere betingelser anmode om udbetaling af skatteværdien af underskud, der stammer fra forsøgs- og forskningsudgifter, som straksafskrives. Ordningen kan derfor være særlig relevant for udviklingsvirksomheder, der endnu ikke har tilstrækkelig positiv indkomst til selv at udnytte fradraget.
Det er vigtigt at skelne mellem skattekreditgrundlaget og det forhøjede fradrag. Retten til forhøjet fradrag betyder ikke, at hele den forhøjede fradragsværdi kan udbetales som skattekredit.
Det afgørende er ikke alene, om projektet er nyt for virksomheden, om udviklingen har været dyr, eller om resultatet er en kommerciel succes. Efter forarbejderne omfatter § 8 B blandt andet anvendelsen af videnskabelig eller teknisk viden til at frembringe nye eller væsentligt forbedrede produkter, processer, systemer eller tjenesteydelser.
Østre Landsret fastslog i SKM2023.448.ØLR, at bestemmelsen ikke omfatter enhver form for udviklingsarbejde, men alene udviklingsarbejde af en vis kvalificeret karakter. Ved vurderingen skal der blandt andet lægges vægt på, om det udviklede er nyt og væsentligt forbedret, og om den tekniske løsning allerede anvendes inden for den skattepligtiges branche. Det er derfor ikke tilstrækkeligt, at løsningen alene er ny eller forbedret for den konkrete virksomhed.
I administrativ praksis og Den juridiske vejledning indgår navnlig nyhed, kreativitet og teknisk eller videnskabelig usikkerhed som centrale vurderingsmomenter. De bør imidlertid ikke fremstilles som en mekanisk tjekliste, der erstatter den samlede retlige og bevismæssige vurdering.
Nyhed. Projektet skal tilføre noget nyt eller væsentligt forbedret i forhold til det relevante eksisterende videns- og teknologiniveau. Kopiering, almindelig efterligning og ren reverse engineering vil som udgangspunkt ikke være tilstrækkeligt.
Kreativitet og udviklingshøjde. Arbejdet skal gå ud over rutinemæssig udvikling, vedligeholdelse eller almindelig tilpasning. Nye metoder til at løse kendte problemer kan efter omstændighederne være relevante, men vurderingen er konkret.
Usikkerhed. Et egentligt udviklingsforløb vil ofte være præget af, at løsningen eller fremgangsmåden ikke ligger fast på forhånd, og at resultat, tid eller ressourceforbrug ikke kan fastlægges sikkert ved projektets start.
Softwareområdet illustrerer grænsedragningen særligt tydeligt. En løsning kan være kompliceret, virksomhedskritisk og dyr uden af den grund at udgøre forsøgs- og forskningsvirksomhed. Almindelige opdateringer, fejlretning, brugerfunktioner, kundetilpasninger og integration af kendte systemer kan falde uden for ordningen, hvis arbejdet ikke indebærer den fornødne kvalificerede og nyskabende udvikling.
Sagen angik udgifter på i alt 12.232.375 kr. i indkomstårene 2014-2017 til en softwarebaseret digital handelsplatform. Landsskatteretten havde givet virksomheden medhold, men Skatteministeriet indbragte sagen for domstolene, og Østre Landsret nåede det modsatte resultat.
Landsretten fastslog, at software ikke skal vurderes mere lempeligt end anden udvikling. Det kan heller ikke sluttes modsætningsvis, at enhver softwareudvikling, der ikke er rutinemæssig, automatisk er omfattet af § 8 B.
I den konkrete sag var platformen ikke opbygget fra grunden. Den var baseret på eksisterende software og systemer, som var blevet tilpasset og integreret. Det var ikke i sig selv afgørende, men virksomheden havde ikke fremlagt et tilstrækkeligt grundlag for at bedømme den tekniske beskaffenhed af platformen eller fordelingen mellem vedligeholdelse, fejlretning, opdateringer og egentligt udviklingsarbejde. Virksomheden havde desuden undladt at gennemføre syn og skøn, selv om skattemyndighederne havde opfordret til det.
Landsretten fandt derfor ikke bevist, at de omhandlede udgifter vedrørte udviklingsarbejde af en sådan kvalificeret og nyskabende karakter, at betingelserne i § 8 B var opfyldt. De udbetalte skattekreditter skulle tilbagebetales.
| Praktisk betydning Store udviklingsudgifter og omfattende programmering beviser ikke i sig selv, at § 8 B er opfyldt. Virksomheden skal kunne dokumentere, hvad der faktisk blev udviklet, hvornår arbejdet blev udført, og hvorfor udviklingen gik ud over kendte løsninger og rutinemæssigt arbejde. |
I SKM2026.503.LSR havde et selskab afholdt udgifter på 4.106.066 kr. i 2021 og 2.650.873 kr. i 2022 til udvikling af en digital platform til overvågning og administration af globale IoT-dataforbindelser. Skattestyrelsen nægtede fradrag efter § 8 B, forhøjede afskrivninger og skattekredit efter § 8 X.
Under klagesagen blev der gennemført syn og skøn. Skønsmanden vurderede blandt andet, at centrale dele af platformen var opbygget fra grunden, herunder kode og API til netværksintegration, hændelsesformat og transformation samt tjenester til monitorering og administration. Platformen anvendte også standardkomponenter, men skønsmanden forklarede, at dette er almindeligt ved softwareudvikling, og at det nye ikke bestod i selve standardkomponenterne.
Skønsmanden vurderede videre, at implementeringen af det fælles hændelsesformat og de tilhørende API’er udgjorde et teknologisk fremskridt i forhold til etablerede platforme i de relevante udviklingsår. Landsskatteretten lagde særlig vægt på disse vurderinger og på beskrivelsen af platformens funktioner og markedet for sammenlignelige løsninger.
Landsskatteretten fandt efter en samlet konkret vurdering, at der var udviklet et nyt og væsentligt forbedret produkt, og at udviklingsudgifterne derfor var omfattet af § 8 B. Selskabet var dermed berettiget til skattekredit efter § 8 X. Sagen blev dog hjemvist til Skattestyrelsen med henblik på den beløbsmæssige opgørelse af de omfattede udgifter, herunder stillingtagen til udgifterne i 2022.
Afgørelserne viser ikke, at syn og skøn automatisk fører til medhold, eller at en løsning skal være udviklet fuldstændigt fra bunden. De viser derimod, at den tekniske og bevismæssige belysning kan være afgørende.
En stærk F&U-sag bør bygges, mens udviklingen foregår. Efterfølgende forklaringer kan have begrænset bevisværdi, hvis de ikke understøttes af samtidige tekniske og økonomiske oplysninger.
Syn og skøn kan give klageinstansen eller domstolen et uafhængigt teknisk grundlag. SKM2026.503.LSR viser, hvor stærkt et sådant bevis kan være, når skønsmanden kan identificere de konkrete ikke-rutinemæssige elementer og sammenholde løsningen med den kendte teknik. SKM2023.448.ØLR viser omvendt risikoen ved at undlade syn og skøn, når den øvrige tekniske dokumentation ikke er tilstrækkelig.
Syn og skøn er imidlertid ikke en formalitet og garanterer ikke medhold. En skønserklæring kan også understøtte skattemyndighedernes synspunkt. Skønstemaet, det materiale skønsmanden får stillet til rådighed fra rekvirenten og Skattestyrelsen/Skatte- og Vækstministeriet, og afgrænsningen af de tekniske spørgsmål bør derfor forberedes omhyggeligt.
F&U-sager ligger i krydsfeltet mellem skatteret, teknik og bevisførelse. Udviklere beskriver typisk kode, arkitektur, test og integrationer, mens den juridiske vurdering handler om kvalificeret udviklingsarbejde, nyhed, væsentlig forbedring, erhvervsmæssig tilknytning og bevisbyrde. Sagen står stærkest, når den tekniske virkelighed oversættes præcist til de retlige kriterier uden at overdrive eller forsimple projektet.
Specialiseret advokatbistand er navnlig relevant, når de økonomiske beløb er betydelige, når projektet er teknisk komplekst, når der anvendes skattekredit, når Skattestyrelsen har indledt kontrol, eller når der overvejes klage og syn og skøn. En advokat kan ikke ændre et almindeligt udviklingsprojekt til F&U, men kan hjælpe med at identificere det korrekte bevistema, afgrænse udgifterne, organisere dokumentationen og undgå, at sagen låses fast på et mangelfuldt grundlag.
Tidlig vurdering. Få projektet vurderet, mens den tekniske dokumentation og de relevante medarbejdere er tilgængelige.
Bindende svar. Overvej, om der er grundlag for at anmode Skatterådet om et bindende svar. Egnetheden afhænger af, om faktum kan beskrives tilstrækkeligt præcist.
Kontrolsag. Besvar en materialeindkaldelse med en samlet juridisk og teknisk dokumentationsstrategi frem for isolerede beskrivelser fra økonomi- eller udviklingsfunktionen.
Klage. Vurdér tidligt, hvilke faktiske og retlige punkter der skal prøves, og om der er behov for sagkyndig bistand eller syn og skøn.
Tidligere indkomstår. Undersøg frister, genoptagelsesadgang og tidligere skattemæssige valg, før der indsendes en ændringsanmodning.
Reglerne om forskning og udvikling kan have stor økonomisk betydning, men adgangen er garanteret. SKM2023.448.ØLR viser, at omfattende og kostbar softwareudvikling kan falde uden for ordningen, hvis den kvalificerede og nyskabende karakter ikke bevises. SKM2026.503.LSR viser omvendt, at et softwareprojekt kan være omfattet, når det tekniske fremskridt og projektets forhold til eksisterende løsninger bliver tilstrækkeligt belyst.
Den nyere afgørelse er derfor en vigtig sejr og en væsentlig vejledning for fremtidige sager. Den åbner ikke døren på vid gab. Den viser snarere, hvordan virksomheden kan komme igennem den smalle dør: ved at få teknik, jura, udgiftsopgørelse og bevisførelse til at hænge sammen.
Grundlæggende er det altid vores anbefaling, at rådgiveren bliver involveret i processen så tidligt som muligt, herunder når:
Det er vores erfaring, at den indledende dialog med Skattestyrelsen ofte kan have afgørende betydning for sagens videre forløb. En besvarelse af Skattestyrelsens materialeindkaldelse er derfor et vigtigt skridt, som kan få væsentlig betydning for den efterfølgende behandling af sagen.
Vores erfaring er desuden, at Skattestyrelsen ofte hæfter sig ved detaljer, som i nogle tilfælde kan bero på misforståelser eller utilstrækkelig kontekst. Det er derfor vigtigt at sikre, at oplysninger og forklaringer bliver præsenteret korrekt og fyldestgørende allerede fra sagens indledende fase. Vi anbefaler derfor altid, at man søger rådgivning så tidligt som muligt i processen.
Bachmann / Partners Advokatpartnerselskab er eksperter i skatteret og har stor erfaring klagesager og syn og skøn, hvor det kan være afgørende for et gunstigt udfald, at der stilles de helt rigtige spørgsmål med henblik på oplysning af sagen.
Kontakt gerne Simon Clark på tlf. 28 35 21 39 / scl@bachmann-partners.dk eller Rasmus Bejder Jensen på tlf. 51 68 82 40 / rbj@bachmann-partners.dk
Uanset hvilken situation, du står i, kan vi hjælpe dig med at skabe den mest fordelagtige løsning. Vi har Danmarks bedste
team af advokater og eksperter, så du kan være sikker på at få den bedste rådgivning.
Udfyld kontaktformularen nedenfor, så kontakter en af vores advokater dig for at drøfte, hvordan vi kan hjælpe.
